(Diritto tributario)

Sentenza della Cassazione Sezioni Unite civili, sent. 1° maggio 2026, n. 12225

• Massima

“Il canone patrimoniale di concessione, autorizzazione o esposizione pubblicitaria, introdotto dall’art. 1, commi 816-847, della legge 27 dicembre 2019, n. 160, costituisce, nonostante la qualificazione formale in termini “patrimoniali” adottata dal legislatore, un’entrata di natura tributaria in ogni caso e unitariamente considerato, ricorrendo i tre requisiti elaborati dalla giurisprudenza costituzionale e di legittimità per l’identificazione del tributo: la doverosità della prestazione con conseguente decurtazione patrimoniale a carico del soggetto passivo; l’assenza di un rapporto sinallagmatico; il collegamento a un presupposto economicamente rilevante e la destinazione del gettito al finanziamento delle spese pubbliche; ne consegue che le controversie relative al canone unico patrimoniale appartengono alla giurisdizione del giudice tributario ai sensi dell’art. 2, d.lgs. n. 546/1992”.

• Ricognizione

La pronuncia delle Sezioni Unite civili del 1° maggio 2026, n. 12225, si colloca al crocevia tra diritto tributario, diritto amministrativo e teoria generale del riparto di giurisdizione, affrontando una questione di rilevante impatto pratico e sistematico: la natura giuridica del canone unico patrimoniale (CUP) introdotto dalla legge di bilancio 2020 e, conseguentemente, l’individuazione del giudice munito di giurisdizione sulle relative controversie. 

La decisione assume peculiare rilievo sia per la sede in cui è adottata — le Sezioni Unite, chiamate a dirimere un contrasto attraverso lo strumento del rinvio pregiudiziale ex art. 363-bis c.p.c. — sia per la metodologia interpretativa seguita, che privilegia un’analisi sostanziale della struttura del prelievo rispetto alla qualificazione nominale attribuita dal legislatore.

• Il contesto normativo e il problema interpretativo

La legge 27 dicembre 2019, n. 160, ha operato una razionalizzazione del sistema delle entrate locali, accorpando in un’unica figura — il canone unico patrimoniale — prelievi tra loro eterogenei per natura giuridica: da un lato, tributi in senso stretto quali la tassa per l’occupazione di spazi e aree pubbliche (TOSAP), l’imposta comunale sulla pubblicità (ICP), la CIMP e la DPA; dall’altro, la prestazione patrimoniale di natura corrispettiva costituita dal canone per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche (COSAP).

L’operazione legislativa, pur perseguendo condivisibili finalità di semplificazione normativa, ha generato una rilevante incertezza interpretativa circa la natura del nuovo prelievo. La qualificazione legislativa come entrata “patrimoniale”, sommata all’eterogeneità degli istituti assorbiti, aveva dato luogo — come puntualmente ricostruito dalla Corte — a tre distinti orientamenti nella giurisprudenza di merito:

• un primo indirizzo favorevole alla giurisdizione tributaria, fondato sulla natura sostanzialmente tributaria del prelievo;
• un secondo indirizzo favorevole alla giurisdizione ordinaria, valorizzante la natura corrispettiva e patrimoniale della prestazione;
• un terzo indirizzo intermedio, che rimetteva l’individuazione del giudice competente a una valutazione casistica in relazione al contenuto concreto della pretesa.

È in questo contesto di grave incertezza interpretativa che la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Vicenza ha promosso il rinvio pregiudiziale, chiedendo alla Suprema Corte di fissare un principio di diritto.

• Il giudizio di legittimità

Il punto di partenza metodologico della pronuncia è la irrilevanza della qualificazione formale attribuita dal legislatore. Le Sezioni Unite ribadiscono con fermezza che la denominazione di “canone patrimoniale” non può assumere valore decisivo ai fini della qualificazione giuridica dell’entrata, poiché l’art. 2, d.lgs. n. 546/1992, come modificato nel 2005, devolve alla giurisdizione tributaria le controversie aventi ad oggetto “i tributi di ogni genere e specie comunque denominati”.

La Corte richiama il consolidato orientamento della giurisprudenza costituzionale (Corte Cost. nn. 64/2008, 141/2009, 269/2017, 89/2018, 124/2025) e di legittimità (Sez. U. nn. 13431/2014, 21950/2015, 5418/2021, 34851/2023) secondo cui la natura tributaria di una prestazione deve essere accertata in presenza di tre requisiti cumulativi:

1. la doverosità della prestazione e la sua idoneità a determinare una definitiva decurtazione patrimoniale a carico del soggetto passivo, in forza di determinazione legislativa;
2. l’assenza di un rapporto sinallagmatico tra la prestazione del soggetto passivo e una controprestazione dell’ente;
3. il collegamento a un presupposto economicamente rilevante e la destinazione del gettito al finanziamento delle pubbliche spese.

Questa impostazione metodologica è di per sé significativa, poiché conferma la tendenza della giurisprudenza di legittimità a non attribuire carattere vincolante alle scelte definitorie del legislatore, privilegiando di contro un’indagine sulla struttura concreta del prelievo.

Il passaggio più delicato e sistematicamente più rilevante della motivazione riguarda la risoluzione del problema posto dalla dualità dei presupposti individuati dal comma 819: da un lato l’occupazione di aree pubbliche (lett. a), che nella disciplina previgente ricomprendeva sia la TOSAP, di natura tributaria, sia la COSAP, di natura corrispettiva; dall’altro la diffusione di messaggi pubblicitari (lett. b), riconducibile a prelievi pacificamente di natura tributaria.

La Corte supera la difficoltà valorizzando il carattere unitario della disciplina introdotta dalla legge n. 160/2019. L’analisi normativa rivela che la nuova disciplina ha strutturato il CUP secondo un regime giuridico omogeneo, nel quale:

1. unici sono i soggetti passivi, le modalità di pagamento, la disciplina delle sanzioni e dei controlli;
2. il presupposto è individuato nell’occupazione in sé e nella diffusione pubblicitaria, anche abusive, a prescindere dall’esistenza di un provvedimento concessorio o autorizzatorio;
3. il rilascio della concessione o dell’autorizzazione assume rilievo esclusivamente procedimentale, scandendo la tempistica del pagamento, ma non condizionando il sorgere dell’obbligo tributario.

Quest’ultimo elemento è cruciale. La Corte rileva che il comma 823 individua quale soggetto obbligato anche chi effettua l’occupazione o la diffusione “in maniera abusiva”, cioè senza titolo concessorio. In tal modo, viene definitivamente esclusa la possibilità di ricondurre il CUP alla logica corrispettiva propria della COSAP, nella quale il canone trovava giustificazione nel rilascio del provvedimento amministrativo.

La sentenza osserva in termini perspicui:”il CUP viene pagato in ragione dell’utilità che il privato ritrae dall’occupazione (e dalla diffusione dei messaggi pubblicitari) e non per il rilascio di un provvedimento concessorio“.

Il regime del CUP si attesta, dunque, in piena continuità con la TOSAP — tributaria per vocazione — e non con la COSAP. Tale continuità è rinvenibile anche nelle ipotesi di esenzione, che ricalcano fedelmente quelle già previste per la TOSAP e per l’imposta sulla pubblicità. 

Le Sezioni Unite dedicano particolare attenzione alla dimostrazione dell’assenza di corrispettività, che costituisce uno degli elementi più controversi, specie con riferimento all’ipotesi di occupazione delle aree pubbliche.

Il rilievo dimostrativo più incisivo è tratto dalla disciplina del comma 831, relativo all’occupazione permanente con cavi e condutture per la fornitura di servizi di pubblica utilità. La norma, nella versione modificata nel 2020, eleva a soggetti passivi del CUP anche i cosiddetti “utilizzatori materiali delle infrastrutture”, ossia soggetti terzi rispetto al rapporto concessorio che, pur non essendo titolari di alcun provvedimento, sono tenuti al pagamento del canone per il solo fatto di occupare, anche in via mediata, il bene pubblico.

Questa scelta legislativa — coerentemente valorizzata dalla Corte — dimostra in maniera inequivocabile che il presupposto del CUP è l’utilità derivante dall’occupazione e non il rilascio di un titolo concessorio: in assenza di quest’ultimo, non vi sarebbe alcun rapporto sinallagmatico ipotizzabile con l’ente. La logica del prelievo è quella dell’imposizione tributaria, non quella della corrispettività contrattuale.

Verificata la doverosità del prelievo e l’assenza di sinallagma, la Corte affronta il terzo requisito, ossia il collegamento a un presupposto di rilevanza economica idoneo a esprimere capacità contributiva.

Per la diffusione pubblicitaria, tale collegamento è evidente: il canone è dovuto per un’attività che “produce ricchezza sia per chi la svolge sia per chi ne beneficia in termini di promozione dell’immagine”, come emerge dalla previsione della responsabilità solidale del soggetto pubblicizzato ex comma 823.

Per l’occupazione dei beni pubblici, la Corte individua il presupposto economicamente rilevante nell’utilità direttamente correlata all’occupazione, quantificata in base alle caratteristiche qualitative e quantitative del bene, “significative della sua idoneità di produrre ricchezza per gli utilizzatori”.

La modulazione del canone in relazione a parametri oggettivi e misurabili — superficie, durata, tipologia — rivela, dunque, la funzione di indicatore di capacità contributiva e non di mero corrispettivo per un servizio reso.

Un passaggio di particolare interesse sistematico è quello relativo al comma 820, che, in caso di concorso tra occupazione di aree pubbliche e diffusione di messaggi pubblicitari, attribuisce prevalenza al prelievo per la pubblicità. Le Sezioni Unite leggono questa scelta come un’ulteriore conferma dell’intento legislativo di unificare la disciplina orientandola verso il regime tributario, escludendo in via definitiva qualsiasi declinazione corrispettiva del prelievo.

La previsione di prevalenza del presupposto pubblicitario — pacificamente tributario già nella disciplina previgente — svolge, pertanto, una funzione conformativa dell’intero regime giuridico del CUP, assorbendo nella qualificazione tributaria anche l’ipotesi, potenzialmente più controversa, della mera occupazione di aree pubbliche.

La sentenza risolve definitivamente il contrasto giurisprudenziale, affermando l’unitarietà della natura tributaria del CUP e la conseguente giurisdizione esclusiva del giudice tributario.

Vengono così rigettate le soluzioni intermedie che propugnavano una valutazione caso per caso in relazione al contenuto concreto della pretesa. Le Sezioni Unite sottolineano l’impraticabilità di tale soluzione, che avrebbe perpetuato l’incertezza e violato l’obiettivo di semplificazione perseguito dalla riforma del 2019.

Il valore nomofilattico della pronuncia è amplificato dalla sede del rinvio pregiudiziale, strumento che consente alla Suprema Corte di enunciare principi di diritto destinati a orientare la giurisprudenza di merito prima ancora che si formi un contrasto consolidato in cassazione. L’impiego di tale meccanismo per una questione di giurisdizione ne conferma la piena compatibilità con il processo tributario, già affermata da Sez. U. n. 34851/2023.

La pronuncia si segnala, infine, per avere chiarito un aspetto che potrebbe apparire irrilevante ma ha implicazioni sistematiche significative: la mancata previsione di un tetto massimo per il canone non incide sulla sua qualificazione giuridica, attenendo semmai alla questione della sua congruità rispetto al principio di capacità contributiva ex art. 53 Cost., questione che resta separata e distinta da quella della natura del prelievo.

• Principi di diritto evincibili dalla sentenza

1. La qualificazione formale attribuita dal legislatore a un prelievo non è determinante ai fini dell’individuazione della sua natura tributaria, la quale deve essere verificata alla luce dei criteri sostanziali elaborati dalla giurisprudenza costituzionale e di legittimità, indipendentemente dal nomen iuris adottato.
2. Un prelievo ha natura tributaria quando ricorrono cumulativamente: la doverosità della prestazione idonea a determinare una definitiva decurtazione patrimoniale; l’assenza di un rapporto sinallagmatico tra prestazione e controprestazione dell’ente; il collegamento a un presupposto economicamente rilevante e la destinazione del gettito al finanziamento delle pubbliche spese.
3. Il canone unico patrimoniale di cui all’art. 1, commi 816-847, della legge n. 160/2019, ha in ogni caso natura tributaria, unitariamente considerato, con conseguente devoluzione delle relative controversie alla giurisdizione del giudice tributario ai sensi dell’art. 2, d.lgs. n. 546/1992.
4. Il rilascio del provvedimento concessorio o autorizzatorio assume rilievo esclusivamente procedimentale ai fini della determinazione del momento del pagamento del CUP, ma non condiziona il sorgere dell’obbligo tributario, che nasce per il solo fatto della realizzazione del presupposto impositivo, anche abusiva.
5. Il CUP è dovuto anche in caso di occupazione o diffusione pubblicitaria abusiva, ossia in assenza di titolo concessorio o autorizzatorio, circostanza che esclude ab origine la configurabilità di un rapporto sinallagmatico e conferma la natura tributaria del prelievo.
6. La disciplina del CUP ha risolto il dualismo previgente tra TOSAP e COSAP, declinando il regime del nuovo prelievo in piena continuità con la TOSAP e con l’imposta sulla pubblicità, di natura tributaria, e non con la COSAP, di natura corrispettiva.
7. In caso di concorso tra occupazione di aree pubbliche e diffusione di messaggi pubblicitari, il prelievo per la pubblicità è prevalente, con effetto conformativo sull’intero regime giuridico del CUP, che resta unitariamente qualificabile come tributo.
8. Il rinvio pregiudiziale ex art. 363-bis c.p.c. è ammissibile anche da parte del giudice tributario ed è utilizzabile per la risoluzione di questioni di diritto incidenti sulla giurisdizione del giudice adito, restando distinta l’interpretazione della norma giuridica — demandata alla Suprema Corte — dalla ricostruzione della concreta vicenda processuale, affidata al giudice di merito.
9. La mancata previsione di un tetto massimo per la quantificazione del CUP non incide sulla sua qualificazione giuridica come tributo, attenendo semmai alla valutazione della sua congruità rispetto al principio di capacità contributiva ex art. 53 Cost., questione distinta da quella della natura del prelievo.