Cassazione civile sez. trib., ord. 18/09/2026, n. 25516

Massima

“Costituisce principio generale del diritto tributario che al puro e semplice riconoscimento, esplicito o implicito, fatto dal contribuente d’essere tenuto al pagamento di un tributo e contenuto in atti della procedura di accertamento e di riscossione, quali denunce, adesioni, pagamenti, domande di rateizzazione o di altri benefici, non possa attribuirsi l’effetto di precludere ogni contestazione in ordine all’an debeatur, salvo che siano scaduti i termini di impugnazione e il rapporto tributario possa considerarsi esaurito, poiché l’obbligazione tributaria trova la propria fonte nella legge e non nella volontà del contribuente. Le manifestazioni di volontà di quest’ultimo, ove non esprimano una chiara rinunzia al diritto di contestare la pretesa, rilevano soltanto in ordine al quantum debeatur, nel senso di vincolarlo ai dati forniti o accettati. L’istanza di rateizzazione integra un riconoscimento del debito idoneo a interrompere la prescrizione ai sensi dell’art. 2944 c.c. ed è incompatibile con l’allegazione della mancata notificazione della cartella, ma non costituisce acquiescenza alla pretesa impositiva, tanto più quando abbia ad oggetto soltanto la parte del debito che il contribuente non contesta”.

Ricognizione

Una società a responsabilità limitata impugnava la cartella di pagamento con la quale l’Agenzia delle entrate, all’esito di un controllo automatizzato, recuperava l’IVA non versata per l’anno d’imposta 2018, per un importo complessivo di 52.413,46 euro comprensivo di interessi e sanzioni. La contribuente deduceva l’avvenuta estinzione di parte del debito mediante compensazioni e aveva chiesto la dilazione della sola parte residua, versando alcune rate. Il giudice di primo grado annullava la cartella. Il giudice d’appello riformava parzialmente la decisione, ritenendo che l’istanza di rateizzazione integrasse acquiescenza alla pretesa e limitando l’annullamento alle somme già versate, senza esaminare la legittimità delle compensazioni. La Sezione tributaria accoglie il motivo con il quale la contribuente censurava tale qualificazione e cassa con rinvio.

Il giudizio di legittimità

L’ordinanza non introduce una regola nuova, ma riafferma un principio risalente, enunciato da Cass. n. 2463 del 1975 e ribadito, tra le altre, da Cass. n. 3347 del 2017 e Cass. n. 3414 del 2024, in una fattispecie nella quale il giudice di merito lo aveva disatteso.

Il suo interesse risiede nella nitidezza con cui distingue fenomeni che la prassi tende a sovrapporre: il riconoscimento del debito, l’acquiescenza alla pretesa e la definitività dell’atto impositivo.

L’analisi si articola su tre profili:

• il fondamento legale dell’obbligazione tributaria e l’irrilevanza della volontà del contribuente in ordine all’an debeatur,
• la distinzione tra riconoscimento del debito, acquiescenza e definitività della pretesa,
• gli effetti sostanziali che l’ordinamento ricollega all’istanza di rateizzazione.

Il punto di partenza è rappresentato dalla fonte dell’obbligazione tributaria. Questa sorge ex lege al verificarsi del presupposto d’imposta, in attuazione della riserva di legge di cui all’art. 23 Cost. e del principio di capacità contributiva di cui all’art. 53 Cost. Le procedure di accertamento e di riscossione sono regolate, secondo l’espressione dell’ordinanza, «rigidamente e inderogabilmente dalla legge», la quale non ammette che l’obbligazione tributaria trovi la propria base nella volontà del contribuente. Ne discende che le dichiarazioni del contribuente con le quali questi riconosca, espressamente o implicitamente, di essere tenuto al pagamento non possono costituire, né consolidare, un debito che la legge non preveda. Esse hanno natura di dichiarazioni di scienza, non di volontà: attestano la rappresentazione che il contribuente ha della propria posizione, ma non dispongono del rapporto.

Il principio trova un significativo parallelo nella disciplina della dichiarazione tributaria. Le Sezioni Unite, con la sentenza n. 13378 del 2016, hanno affermato che la dichiarazione dei redditi, in quanto dichiarazione di scienza, è emendabile e ritrattabile anche in sede contenziosa quando dalla medesima possa derivare l’assoggettamento del dichiarante a oneri contributivi diversi e più gravosi di quelli che, sulla base della legge, devono restare a suo carico. Se la stessa dichiarazione, che costituisce l’atto con il quale il contribuente concorre alla determinazione dell’imposta, non preclude la contestazione dell’esistenza del debito, a maggior ragione non può produrre tale effetto un’istanza di rateizzazione, che persegue una finalità di mera gestione del debito e non di accertamento del medesimo.

Il fondamento legale dell’obbligazione presenta, peraltro, una dimensione bilaterale. All’indisponibilità del credito tributario da parte dell’Amministrazione, che non può rinunciarvi o transigere al di fuori dei casi previsti dalla legge, corrisponde l’inidoneità della volontà del contribuente a fondare o a confermare il debito. L’ordinamento conosce, invero, istituti nei quali la volontà del contribuente produce effetti preclusivi: l’accertamento con adesione, che si perfeziona con il pagamento e rende l’atto non impugnabile, la definizione agevolata delle sanzioni mediante acquiescenza all’avviso di accertamento, disciplinata dall’art. 15 del d.lgs. n. 218 del 1997, la conciliazione e le diverse forme di definizione agevolata. Si tratta, tuttavia, di istituti tipici, nei quali la preclusione discende dalla legge, che la ricollega a una manifestazione di volontà formalizzata e inequivoca, e non dalla volontà del contribuente in quanto tale. È questa la ragione per la quale l’ordinanza richiede, perché possa ravvisarsi una rinuncia a contestare l’an, una chiara rinunzia. In difetto, le manifestazioni di volontà del contribuente rilevano soltanto per il quantum, nel senso di vincolarlo ai dati forniti o accettati.

Il secondo profilo consente di precisare la portata delle categorie in gioco. Il riconoscimento del debito, nel diritto civile, produce l’effetto di interrompere la prescrizione (art. 2944 c.c.) e, quando assuma la forma della ricognizione di debito, quello di dispensare il creditore dall’onere di provare il rapporto fondamentale, la cui esistenza si presume fino a prova contraria (art. 1988 c.c.). Neppure nel diritto comune, dunque, il riconoscimento crea l’obbligazione o ne preclude la contestazione. Quest’ultimo opera sul piano della prescrizione e su quello della prova, lasciando impregiudicata la possibilità per il debitore di dimostrare l’inesistenza del debito. Nel diritto tributario, in ragione della fonte legale dell’obbligazione, il riconoscimento non può avere effetti maggiori di quelli che produce nel diritto comune. Esso conserva l’efficacia interruttiva della prescrizione, ma non può precludere al contribuente di contestare l’esistenza del presupposto o la legittimità della pretesa.

L’acquiescenza, invece, presuppone un atto abdicativo, vale a dire la rinuncia al diritto di contestare la pretesa, che deve risultare da una manifestazione inequivoca, incompatibile con la volontà di avvalersi dei mezzi di tutela. Non può essere desunta da comportamenti compatibili con l’intento di contestare, quale il pagamento effettuato per evitare l’avvio della riscossione coattiva o, appunto, la richiesta di dilazione del debito, che risponde all’esigenza di gestire la propria esposizione finanziaria.

La definitività della pretesa, infine, consegue alla mancata impugnazione dell’atto nei termini di legge. È questa, e non il riconoscimento, la vera causa di preclusione della contestazione sull’an. L’ordinanza la individua espressamente, facendo salva l’ipotesi in cui siano scaduti i termini di impugnazione. Ne deriva che il riconoscimento non riapre termini già scaduti, ma neppure consuma un diritto di contestazione che il contribuente abbia ancora la possibilità di esercitare.

Nella vicenda, la confusione tra queste categorie ha prodotto un esito particolarmente evidente. L’istanza di rateizzazione non aveva ad oggetto l’intera pretesa recata dalla cartella, ma soltanto la parte che residuava una volta detratte le somme che la contribuente riteneva estinte per compensazione. L’efficacia del riconoscimento, quale che ne sia la portata, non può eccedere il suo oggetto. Attribuendo all’istanza il valore di acquiescenza all’intera pretesa, il giudice d’appello ne ha esteso gli effetti a una parte del debito che la contribuente aveva espressamente escluso e contestato. La questione relativa alla legittimità delle compensazioni presenta, del resto, natura squisitamente sostanziale. La compensazione costituisce, anche nel diritto tributario, un modo di estinzione dell’obbligazione (art. 8, comma 1, della legge n. 212 del 2000), ammesso nei casi e alle condizioni previsti dalla legge, quale la compensazione mediante modello F24 disciplinata dall’art. 17 del d.lgs. n. 241 del 1997. Accertare se il debito fosse in parte estinto equivaleva ad accertare la misura dell’obbligazione: un accertamento che la qualificazione dell’istanza in termini di acquiescenza non poteva assorbire.

Il terzo profilo concerne gli effetti che l’ordinamento ricollega alla richiesta di dilazione. L’ordinanza ne individua due, richiamando Cass. n. 27672 del 2020 e Cass. n. 11338 del 2023.

Il primo è l’interruzione della prescrizione: l’istanza integra un riconoscimento del debito ai sensi dell’art. 2944 c.c., idoneo a interrompere il decorso del termine prescrizionale del credito iscritto a ruolo.

A tale effetto si aggiunge, per la dilazione delle somme iscritte a ruolo, la sospensione dei termini di prescrizione e decadenza dalla presentazione della richiesta fino all’eventuale rigetto o alla decadenza dal beneficio, prevista dall’art. 19, comma 1-quater, del d.P.R. n. 602 del 1973, disposizione ora trasfusa nell’art. 105 del testo unico versamenti e riscossione approvato con d.lgs. n. 33 del 2025. Il secondo effetto è l’incompatibilità dell’istanza con l’allegazione dell’omessa notificazione della cartella. Colui che domanda di dilazionare il pagamento delle somme portate da un atto dimostra di averne avuto conoscenza.

Tali effetti, come osserva l’ordinanza, sono qualitativamente diversi dall’acquiescenza.

Essi incidono sul decorso del tempo e sulla conoscenza dell’atto, non sulla legittimità della pretesa.

Analoga considerazione vale per la decadenza dal beneficio della rateizzazione, conseguente al mancato pagamento di un determinato numero di rate, che rende immediatamente esigibile l’intero importo residuo. L’argomento prospettato dall’Amministrazione in sede di legittimità, fondato su tale decadenza, collocava la vicenda sul piano della riscossione e dell’esigibilità del credito, non su quello della sua esistenza, e non era dunque idoneo a sorreggere la conclusione del giudice d’appello.

La soluzione accolta dalla Corte merita piena condivisione anche sul piano sistematico. Attribuire alla richiesta di dilazione un effetto preclusivo della contestazione condurrebbe a un esito irragionevole: il contribuente che intenda contestare la pretesa sarebbe costretto a scegliere tra la tutela delle proprie ragioni e l’accesso a uno strumento che l’ordinamento predispone per agevolare l’adempimento, con l’effetto di scoraggiare proprio i comportamenti collaborativi che la legge intende favorire. Una simile alternativa sarebbe difficilmente compatibile con i principi di collaborazione e di buona fede che, ai sensi dell’art. 10 della legge n. 212 del 2000, improntano i rapporti tra contribuente e Amministrazione.

Il principio va, peraltro, perimetrato con precisione. La dilazione non sospende né riapre i termini per contestare l’atto, sicché il contribuente che intenda far valere l’inesistenza totale o parziale del debito deve impugnare tempestivamente l’atto impositivo o la cartella. È altresì opportuno che l’istanza di rateizzazione individui con chiarezza le somme cui si riferisce e, ove il contribuente intenda contestarne una parte, ne delimiti l’oggetto. Nella vicenda in esame, proprio la delimitazione dell’istanza alla sola parte non contestata ha reso particolarmente evidente l’erroneità della qualificazione operata dal giudice d’appello.

Principi di diritto evincibili dalla sentenza

1. Fonte legale dell’obbligazione tributaria. L’obbligazione tributaria trova fondamento esclusivo nella legge, sicché il riconoscimento, esplicito o implicito, del debito contenuto in atti della procedura di accertamento o di riscossione non preclude la contestazione dell’an debeatur, salvo che siano scaduti i termini di impugnazione.
2. Rilevanza limitata al quantum. Le manifestazioni di volontà del contribuente che non esprimano una chiara rinunzia al diritto di contestare la pretesa rilevano soltanto in ordine al quantum debeatur, vincolandolo ai dati forniti o accettati.
3. Rateizzazione e acquiescenza. L’istanza di rateizzazione non costituisce acquiescenza alla pretesa impositiva e non sottrae a verifica le contestazioni concernenti l’esistenza del debito, in particolare quando abbia ad oggetto soltanto la parte di esso che il contribuente non contesta.
4. Effetti della rateizzazione. L’istanza di rateizzazione integra un riconoscimento del debito idoneo a interrompere la prescrizione ai sensi dell’art. 2944 c.c. ed è incompatibile con l’allegazione dell’omessa notificazione della cartella cui si riferisce.